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Mandantenbrief 3/2018

 

Steuerpolitische Vorhaben der Bundesregierung

Der Koalitionsvertrag zwischen CDU, CSU und SPD für die 19. Legislaturperiode, welcher Grundlage für das Handeln der nun am 14.3.2018 gebildeten Regierung ist, enthält auch Aussagen zu steuerpolitischen Vorhaben. Welche Pläne die Bundesregierung verfolgt, stellen wir im Folgenden vor. Im Einzelfall kann auf dieser Grundlage Handlungsbedarf angezeigt sein, wenn Maßnahmen bis zum Inkrafttreten bzw. wenigstens bis zur weiteren Konkretisierung der Vorhaben aufgeschoben werden sollten, um ggf. von steuerlichen Fördermaßnahmen oder Verbesserungen der steuerlichen Rahmenbedingungen profitieren zu können. Im Einzelnen sind folgende Änderungen vorgesehen:

  • Solidaritätszuschlag : Insbesondere untere und mittlere Einkommen sollen beim Solidaritätszuschlag entlastet werden. Konkret soll der Solidaritätszuschlag schrittweise abgeschafft werden. Der erste Schritt soll im Jahr 2021 mit einer Entlastung im Umfang von 10 Mrd. € greifen. Dadurch sollen ca. 90 % aller Zahler des Solidaritätszuschlags durch eine Freigrenze (mit Gleitzone) vollständig vom Solidaritätszuschlag entlastet werden. Für höhere Einkommensgruppen ist keine Entlastung vorgesehen. Offen ist, ob der Solidaritätszuschlag zur Körperschaftsteuer, von der insbesondere GmbHs betroffen sind, (zunächst) bestehen bleibt.
  • Steuervereinfachung : Das Ziel der Steuervereinfachung soll durch einen verstärkten EDV-Einsatz erreicht werden. Es ist geplant, das Angebot an die Bürger zur elektronischen Kommunikation mit der Finanzverwaltung auszubauen. Wie bereits schon für frühere Wahlperioden angekündigt, soll die Einführung einer vorausgefüllten Steuererklärung für alle Stpfl. realisiert werden. Vorgesehen ist nun eine Umsetzung bis zum Veranlagungszeitraum 2021.
  • Faktorverfahren bei Ehegatten : Die Berechnung der Lohnsteuer bei Ehegatten kann mittels Faktorverfahren an unterschiedliche Lohnverhältnisse angepasst werden, so dass bereits beim Lohnsteuerabzug eine verursachungsgerechte Verteilung der Steuerlast auf beide Ehegatten erfolgt. Beabsichtigt ist eine bessere Information über dieses Verfahren, um die Akzeptanz zu stärken. Personen mit Steuerklassenkombination III/V sollen in den Steuerbescheiden regelmäßig über das Faktorverfahren informiert und auf die Möglichkeiten des Wechsels zur Steuerklassenkombination IV/IV mit Faktor hingewiesen werden.
  • Vereinheitlichung der Unternehmenssteuern in der EU : Bereits seit einigen Jahren existieren Bestrebungen zur Vereinheitlichung der Unternehmensbesteuerung innerhalb der EU. In einem ersten Schritt soll die Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer vereinheitlicht werden, um auf dieser Basis dann auch Annäherungen bzw. Mindeststandards beim Steuersatz festzulegen. Unionsweit hat dieses Projekt wegen des bestehenden Einstimmigkeitsprinzips wohl absehbar keine Aussichten auf Erfolg. Es existieren aber konkrete Pläne, in einem ersten Schritt eine Vereinheitlichung der Bemessungsgrundlage bilateral mit Frankreich zu erreichen. Dies kann möglicherweise eine Signalwirkung auf andere EU-Staaten bedeuten. Das Ausmaß der Anpassung ist aktuell allerdings noch offen.
  • Abschaffung der Abgeltungsteuer auf Zinserträge : Die Abgeltungsteuer mit einem festen Satz von 25 % soll auf Zinserträge abgeschafft werden. Hintergrund ist die erfolgte Etablierung des automatischen länderübergreifenden Informationsaustauschs über Zinseinkünfte, so dass dem Risiko einer Nichterfassung von Zinseinkünften anders als noch bei Einführung der Abgeltungsteuer vorgebeugt ist. Bei Dividenden, Gewinnausschüttungen und Veräußerungsgewinnen aus Aktien und anderen Wertpapieren soll es bei der Abgeltungsteuer bleiben. Abzuwarten bleibt die verfahrensrechtliche Umsetzung, denn ein Einbezug der Zinseinkünfte in den normalen Einkommensteuertarif würde eine Angabe dieser in der Einkommensteuer-Erklärung erfordern. Damit wäre der Vereinfachungseffekt der Abgeltungsteuer, welche an der Quelle, also regelmäßig von den Banken einbehalten wird und damit für den Stpfl. grundsätzlich als steuerlich abgegolten gilt, hinfällig.
  • Bekämpfung von Umsatzsteuerbetrug : Zur Bekämpfung von Umsatzsteuerbetrug beim Handel mit Waren im Internet sollen gesetzliche Regelungen geschaffen werden, um Betreiber von elektronischen Marktplätzen, die den Handel "unredlicher Unternehmer" über ihren Marktplatz nicht unterbinden, für die ausgefallene Umsatzsteuer in Anspruch nehmen zu können. Die Betreiber der Handelsplattformen sollen verpflichtet werden, über die auf ihren Plattformen aktiven Händler Auskunft zu erteilen.
  • Steuerliche Förderung des Wohnungsbaus : Es sind verschiedene steuerliche Fördermaßnahmen im Bereich des Wohnungsbaus vorgesehen. So soll die Gewinnung von Wohnbauland von Landwirten durch steuerlich wirksame Reinvestitionsmöglichkeiten in den Mietwohnungsbau verbessert werden. Ebenso soll durch die Einführung einer "Grundsteuer C", mit der unbebaute Grundstücke höher besteuert würden, den Städten und Gemeinden ermöglicht werden, die Verfügbarmachung von Grundstücken für Wohnzwecke zu verbessern. Der freifinanzierte Wohnungsneubau soll durch eine bis Ende 2021 befristete Sonderabschreibung gefördert werden. Diese soll zusätzlich zur linearen Abschreibung über vier Jahre 5 % pro Jahr betragen. Der Wohnungsbau durch Familien soll durch ein Baukindergeld gefördert werden. Dazu soll für den Ersterwerb von Neubau oder Bestand ein Baukindergeld als Zuschuss in Höhe von 1 200 € je Kind und Jahr eingeführt werden, welches über einen Zeitraum von zehn Jahren gezahlt wird. Das Baukindergeld soll bis zu einer Einkommensgrenze von 75 000 € zu versteuerndem Haushaltseinkommen pro Jahr zzgl. 15 000 € pro Kind gewährt werden. Beim erstmaligen Erwerb von Wohngrundstücken für Familien soll ein Freibetrag bei der Grunderwerbsteuer eingeführt werden. Auch die steuerliche Förderung der energetischen Gebäudesanierung steht (wieder) auf dem Programm.

Hinweis:

Abzuwarten bleibt die genaue Ausgestaltung der beabsichtigten Gesetzesänderungen. Im Übrigen ist keine grundlegende Änderung des Einkommensteuertarifs geplant und ebenso keine Entlastung bei der Unternehmensbesteuerung. Bzgl. Letzterer sind die aktuellen Entwicklungen auf Grund der US-Steuerreform im Auge zu behalten, da diese insbesondere eine merkliche Absenkung des Körperschaftsteuersatzes mit sich bringt und demzufolge auch Bewegung in die entsprechenden Steuersätze einiger EU-Länder kommen dürfte.

 

Höhe der Steuerverzinsung auch für 2013 vom Bundesfinanzhof gebilligt

Steuerzahlungen und -erstattungen werden grundsätzlich verzinst. Allerdings beginnt der Zinslauf normalerweise erst 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist. So beginnt z.B. der Zinslauf für die Einkommensteuer 2016 am 1.4.2018. Die Verzinsung greift insbesondere dann, wenn sich die Erstellung der Steuererklärung oder auch deren Bearbeitung durch das Finanzamt deutlich verzögert oder wenn Korrekturen z.B. auf Grund einer später stattfindenden Betriebsprüfung erfolgen. Problematisch ist, dass der Zinssatz gesetzlich auf 6 % p.a. festgelegt ist. In Anbetracht des aktuellen Zinsniveaus kann dies zu deutlichen Verwerfungen führen.

Immer wieder kommen Zweifel auf, ob die Höhe des anzuwendenden Zinssatzes verfassungsgemäß ist. Bislang hat die Rechtsprechung dies stets bestätigt. So hat nun mit Urteil vom 9.11.2017 (Aktenzeichen III R 10/16) der Bundesfinanzhof bestätigt, dass die Höhe der Nachforderungszinsen, die für Verzinsungszeiträume des Jahres 2013 geschuldet werden, weder gegen den allgemeinen Gleichheitssatz noch gegen das Übermaßverbot verstößt. Der vorgesehene Zinssatz von 0,5 % für jeden Monat (6 % pro Jahr) sei auch unter Berücksichtigung der Entwicklung des allgemeinen Zinsniveaus im Jahr 2013 verfassungsgemäß. Das Gericht konnte keinen Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz erkennen. Die Unterscheidung zwischen zinszahlungspflichtigen und nicht zinszahlungspflichtigen Steuerschuldnern beruht auf der zulässigen typisierenden Annahme, dass die zu unterschiedlichen Zeitpunkten erfolgenden Steuerfestsetzungen zu potenziellen Zinsvor- oder -nachteilen führen können. Auch hinsichtlich der Zinshöhe verneint der Bundesfinanzhof einen Gleichheitsverstoß. Denn innerhalb der Gruppe der zinspflichtigen Stpfl. wird bei allen Betroffenen der gleiche Zinssatz zu Grunde gelegt.

Nach dem Urteil ist die Zinshöhe auch nicht wegen eines Verstoßes gegen den Verhältnismäßigkeitsgrundsatz verfassungswidrig. Da mit den Nachzahlungszinsen potentielle Liquiditätsvorteile abgeschöpft werden sollen, hielt das Gericht eine umfassende Betrachtung der Anlage- und Finanzierungsmöglichkeiten der Stpfl. für erforderlich. Auf der Grundlage von Daten der Deutschen Bundesbank ergaben sich nach den Untersuchungen des Gerichts für 2013 Zinssätze für unterschiedliche Anlage- bzw. Kreditformen, die sich in einer Bandbreite von 0,15 % bis 14,70 % bewegten. Obwohl der Leitzins der Europäischen Zentralbank bereits seit 2011 auf unter 1 % gefallen war, konnte somit nach Ansicht des Gerichts nicht davon ausgegangen werden, dass der gesetzliche Zinssatz die Bandbreite realistischer Referenzwerte verlassen hat.

Hinweis I:

Betreffend der Jahre 2012 bis 2015 ist nun unter dem Aktenzeichen III R 25/17 ein Verfahren beim Bundesfinanzhof anhängig, so dass diese Frage zumindest für aktuelle Jahre noch offen ist. Fraglich ist, ob für Jahre ab 2014 die Argumentation des Bundesfinanzhofs noch aufrechterhalten bleiben kann, da das Zinsniveau in dieser Zeit weiter deutlich abgesunken ist.

Handlungsempfehlung:

Für die Praxis bestätigt sich zunächst aber wiederum die Notwendigkeit, die Steuerverzinsung im Blick zu haben, z.B. bei der Anpassung von Vorauszahlungen, der zeitlichen Steuerung der Abgabe der Jahreserklärung oder bei der Prüfung, ob Anträge auf Aussetzung der Vollziehung im Einspruchsverfahren angezeigt sind. In manchen Fällen können auch freiwillige Zahlungen an das Finanzamt, also vor Durchführung der Veranlagung, helfen, den Zinslauf zu stoppen.

Hinweis II:

Zu beachten ist insoweit auch, dass Steuererstattungszinsen als Kapitaleinkünfte der Besteuerung unterliegen, wohingegen Steuernachzahlungszinsen steuerlich nicht geltend gemacht werden können.

 

Krankenversicherungsbeiträge nur für eine Basisabsicherung abziehbar

Krankenversicherungsbeiträge sind grundsätzlich als Sonderausgaben abzugsfähig. Allerdings ist dies beschränkt auf Beiträge, soweit diese zur Erlangung eines durch das SGB XII bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht (sog. Basisabsicherung).

Dies hat der Bundesfinanzhof mit Urteil vom 29.11.2017 (Aktenzeichen X R 5/17) nochmals klargestellt. Die zusammenveranlagten Stpfl. waren als Rentner in der gesetzlichen Krankenversicherung pflichtversichert. Zusätzlich waren beide Stpfl. privat krankenversichert und entrichteten insoweit Beiträge. Zu Recht habe das Finanzamt nur die in die gesetzliche Krankenkasse gezahlten Beiträge als Sonderausgaben berücksichtigt. Hinsichtlich der übrigen geleisteten Beiträge lägen auch keine außergewöhnlichen Belastungen vor, da es sich nicht um Krankheitskosten handele.

Als Sonderausgaben abzugsfähig sind Beiträge zu Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Sozialgesetzbuch (SGB) XII bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht. Für gesetzlich Versicherte sind die Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung erforderlich, die nach SGB V oder nach den Regelungen über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzt werden. Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind es die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach SGB V vergleichbar sind. Entscheidendes Kriterium für den Abzug ist daher die Erforderlichkeit der Beiträge. Beiträge zur doppelten oder sogar mehrfachen Absicherung des verfassungsrechtlich gebotenen Versorgungsniveaus sind indes nicht erforderlich, da die Basisversorgung bereits durch eine Krankenversicherung gewährleistet ist.

Hinweis:

Im Übrigen hat der Bundesfinanzhof mit Urteil vom 29.11.2017 (Aktenzeichen X R 26/16) Folgendes entschieden: Falls im Versicherungstarif einer privaten Krankenkasse sowohl Leistungen versichert sind, die der Basisabsicherung dienen, als auch nicht als Sonderausgaben begünstigte Wahlleistungen, bedarf es einer Aufteilung der Beiträge auf der Grundlage der Krankenversicherungsbeitragsanteil-Ermittlungsverordnung (KVBEVO). Selbst wenn der so ermittelte Beitrag zur Basisabsicherung geringer sein sollte als ein vergleichbarer Beitrag zur gesetzlichen Krankenversicherung, sind lediglich die auf der Grundlage der KVBEVO ermittelten Beiträge zur Basisabsicherung als Sonderausgaben abziehbar. Es können also nur die tatsächlich für die Basisabsicherung gezahlten Beträge geltend gemacht werden.

 

Keine Abziehbarkeit von Studiengebühren als Sonderausgaben ("Schulgeldzahlungen")

Entgelte für ein Studium an einer privaten (Fach-)Hochschule können nicht als Sonderausgaben berücksichtigt werden, wie der Bundesfinanzhof mit Urteil vom 10.10.2017 (Aktenzeichen X R 32/15) entschieden hat. Im Urteilsfall studierte die Tochter des Stpfl. an einer nichtstaatlichen, akademischen Bildungseinrichtung, die durch das damalige Ministerium für Schule, Wissenschaft und Forschung des Landes Nordrhein-Westfalen nach Maßgabe der Vorschriften des entsprechenden Hochschulgesetzes als Fachhochschule staatlich anerkannt war. Der Stpfl. begehrte den Sonderausgabenabzug für die entrichteten Studiengebühren.

Dies lehnte das Finanzamt ab, was nun auch der Bundesfinanzhof bestätigte. Als Sonderausgaben abzugsfähig ist lediglich das Entgelt für eine private Schule, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union (EU) oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR) Anwendung findet. Hochschulen und Fachhochschulen fallen allerdings nicht unter diesen Begriff der "Schule", da diese nicht zu einem entsprechend anerkannten allgemeinbildenden oder berufsbildenden Schul- oder Berufsabschluss führen.

Hinweis:

Das Gericht weist im Übrigen darauf hin, dass Eltern Aufwendungen für die Berufsausbildung ihrer Kinder grundsätzlich auch nicht als außergewöhnliche Belastungen in Abzug bringen können. Als außergewöhnliche Belastungen werden nur solche Unterhaltskosten erfasst, die einem über den üblichen Lebensunterhalt hinausgehenden besonderen und damit außergewöhnlichen Bedarf, z.B. einem krankheitsbedingten Ausbildungsmehrbedarf, dienen. Ausbildungsunterhalt - zu dem wie im Streitfall auch Studiengebühren gehören können - ist hingegen kein atypischer Unterhaltsaufwand.

Ggf. kann das Kind selber die Studiengebühren als Sonderausgaben ("Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung") geltend machen, was sich allerdings nur dann auswirken würde, wenn das Kind auch entsprechende Einkünfte, z.B. aus einer Nebentätigkeit erzielen würde.

 

Erste Tätigkeitsstätte bei Auslandssemester?

Wurde bereits eine Berufsausbildung abgeschlossen, so können Kosten einer weiteren berufsbezogenen Ausbildung steuerlich als vorweggenommene Werbungskosten zur später ausgeübten Tätigkeit geltend gemacht werden. Ggf. führen dann die Werbungskosten zunächst zu einem Verlustvortrag, der später mit Einnahmen verrechnet werden kann. Diese Situation ergibt sich bei Studenten z.B. dann, wenn vor dem Studium bereits eine Ausbildung abgeschlossen wurde oder ggf. auch dann, wenn nach einem Bachelorstudium ein Masterstudium angeschlossen wird und es sich insoweit nicht um eine einheitliche Ausbildung handelt. In diesen Fällen ist besonders interessant, wenn Fahrtkosten oder gar Kosten einer doppelten Haushaltsführung geltend gemacht werden können.

Über einen solchen Fall hatte das Finanzgericht Münster zu entscheiden. Die Beteiligten stritten darüber, wo sich die erste Tätigkeitsstätte der Stpfl. während eines Auslandssemesters bzw. eines Auslandspraktikums befunden hat und damit letztlich um die Abzugsfähigkeit von Reisekosten. Die Stpfl. begann nach dem Abschluss einer anderen Ausbildung zum Wintersemester 2012/13 mit dem Studium International Business an der Fachhochschule (FH) B-Stadt. Nach der Bachelorprüfungsordnung der FH B-Stadt sind für diesen Studiengang zwei Auslandssemester sowie ein Auslandspraxissemester vorgesehen. Die Studentin absolvierte die beiden Auslandssemester im Wintersemester 2014/15 und im Sommersemester 2015 in E-Stadt (Ausland) und im Anschluss daran ein Praxissemester in M-Stadt (Ausland). In diesem Praxissemester war sie nach eigenen Angaben in Vollzeit bei einer Au-pair-Agentur tätig, wobei ihr ein Büroarbeitsplatz zur Verfügung gestellt wurde. Hierfür erhielt sie im Streitjahr 2015 einen Arbeitslohn in Höhe von umgerechnet 2 416 €. Während des gesamten Studiums, auch während der Auslandsaufenthalte, behielt die Studentin ihren Wohnsitz in der Wohnung ihrer Eltern in C-Stadt (Inland) bei. Hierbei handelte es sich um eine Vierzimmerwohnung mit Küche und Bad, deren Miete und Nebenkosten von den Eltern getragen wurden. Unstrittig war, dass sich dort in den Streitjahren 2014 und 2015 der Lebensmittelpunkt der Studentin befunden hat. Die Studentin machte Werbungskosten im Zusammenhang mit dem Studium geltend und beantragte die Festsetzung von Verlusten. Das Finanzamt akzeptierte die für 2015 geltend gemachten Mietkosten und Verpflegungsmehraufwendungen für E-Stadt (Ausland) und M-Stadt (Ausland) nicht.

Dieses Ergebnis bestätigte das Finanzgericht Münster mit Urteil vom 24.1.2018 (Aktenzeichen 7 K 1007/17 S, F). Die Kosten waren nicht abziehbar, weil die Studentin weder in E-Stadt noch in M-Stadt (jeweils Ausland) eine doppelte Haushaltsführung unterhalten hat. Eine doppelte Haushaltsführung liegt nur vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes seiner ersten Tätigkeitsstätte einen eigenen Hausstand unterhält und auch am Ort der ersten Tätigkeitsstätte wohnt. Dies war jedoch nicht der Fall.

Vielmehr befand sich nach der Entscheidung des Finanzgerichts die erste Tätigkeitsstätte der Studentin während der Auslandsaufenthalte im Ausland und nicht mehr an der inländischen Fachhochschule. Eine Universität sei sowohl im Falle eines vollständigen Auslandsstudiums als auch während eines Auslandssemesters als erste Tätigkeitsstätte des Studenten anzusehen. Im Ausland habe sich auch der einzige eigene Hausstand der Stpfl. befunden, da die reinen Besuchsaufenthalte in der Wohnung der Eltern keinen eigenen Hausstand der Stpfl. begründet hätten.

Während ihres Auslandspraktikums in M-Stadt (Ausland) war die Studentin gegen Entgelt bei einer Au-pair-Agentur tätig, so dass sie für diesen Zeitraum als Arbeitnehmerin anzusehen war. Insoweit befand sich ihre erste Tätigkeitsstätte in dem ihr von der Arbeitgeberin zur Verfügung gestellten Büro, da sie während der gesamten Dauer des Dienstverhältnisses dieser Tätigkeitsstätte zugeordnet war und dort arbeitstäglich tätig wurde. Deshalb fand die Sonderregelung zur ersten Tätigkeitsstätte während einer Ausbildung auf das Auslandspraktikum der Studierenden keine Anwendung, da sie während dieser Zeit eine Bildungseinrichtung nicht für Zwecke eines Vollzeitstudiums tatsächlich aufgesucht hat. Zudem unterhielt die Studentin außerhalb der Orte ihrer ersten Tätigkeitsstätten mangels finanzieller Beteiligung an der elterlichen Wohnung keinen eigenen Hausstand.

Hinweis:

Materiell können derartige Fragen sehr bedeutsam sein. Im Einzelfall sind stets die jeweiligen Verhältnisse zu würdigen und ggf. auch zu dokumentieren.

 

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